קיזוז הפסדים לאחור - הייתכן?

תשובה - קיזוז הפסדים

שלום רב,

הכלל בפקודת מס הכנסה לגבי קיזוז הפסדים מעסק הוא כדלקמן:
הפסד שנוצר לאדם (יחיד או תאגיד) בשנה מסוימת בעסק, ניתן לקיזוז כנגד סך כל הכנסתו החייבת של אותו אדם באותה שנה, מכל מקור שהוא.
אם לא ניתן לקזז את כל ההפסד בשנה בה נוצר, ניתן לקזזו בשנים הבאות, אך לא כנגד כל מקור שהוא, אלא רק כנגד: (1) הכנסה מעסק; (2) רווח הון ממכירת נכס המשמש את העסק, או (3) הכנסה מעבודה, במקרים מסוימים.
אם כן, בהתאם לפקודת מס הכנסה, הפסד מעסק ניתן לקיזוז כנגד הכנסות אחרות בשנה בה נוצר או בשנים הבאות, אך לא בשנים הקודמות. פסק הדין בעניין דמארי והירשזון הייתה הפעם הראשונה בה העלה בית המשפט אפשרות של קיזוז הפסד מהכנסות השנים הקודמות (קיזוז לאחור), ובכך חדשנותו. כפי שציינו במאמר, פסק הדין עשוי לפתוח פתח לטענת קיזוז לאחור גם מצד עסקים שומרי חוק. אם ברצונך לעשות כן, נמליץ לך להצטייד בחוות דעת משפטית מעורך דין, עקב המחלוקת שעורר פסק הדין והמבוכה הרבה שהוא יצר ברשות המיסים.
 
קיזוז הפסדים לאחור - הייתכן?

בית המשפט העליון קבע לאחרונה, בפסק דינו החדשני בעניין דמארי והירשזון, שכספים שנגנבו בידי עבריינים הם בגדר "הכנסה מעסק" אצל אותם עבריינים, ואילו השבת אותם כספים היא בגדר "הפסד עסקי", אשר ניתן יהיה לקזזו לאחור כנגד ההכנסה הנ"ל מכספי הגניבה. נציין כי פקודת מס הכנסה קובעת שהפסד עסקי ניתן לקיזוז בשנת המס בה נוצר, ובמגבלות מסוימות, גם בשנים הבאות. לכן, פסק הדין הוא חסר תקדים, ויצר סערה רבתי בעולם המס. נציין עוד כי רשות המסים והפרקליטות מיהרו להגיש בקשה לדיון נוסף על פסק הדין, בהרכב מורחב של בית המשפט העליון.
פסק הדין (המחזיק לא פחות מ- 92 עמודים) מציג משנה סדורה בדרך להכרעה. ראשית, קבעו כל השופטים פה אחד, כי כספי גניבה מהווים "הכנסה מעסק" החייבת במס, גם אם העבריין השיב את הכספים הללו. שנית, כל השופטים גם הסכימו, כי השבת כספי הגניבה לקרבן מהווה הוצאה בייצור הכנסה בעסק, הניתנת לניכוי שוטף כנגד ההכנסה, שלישית, כל השופטים גם הסכימו, כי היות שכספי הגניבה הושבו בשנה מאוחרת משנת הגניבה, אזי לא ניתן לנכותם כנגד ההכנסות מן המעילה.
משלב זה התפצלו השופטים לדעת רוב (השופטים רובינשטיין וסולברג) ולדעת מיעוט (השופט הנדל). דעת הרוב סברה כאמור, כי היות שלמערערים לא תצמח הכנסה עתידית, ניתן לפרש את סעיף 28 לפקודת מס הכנסה, העוסק בקיזוז הפסדים, כך שבנסיבות מיוחדות בהן לא מדובר על הימנעות לא נאותה ממס, הוא יכול לאפשר גם קיזוז הפסדים לאחור. פרשנות זו נתמכת בעקרון העל בדבר מס אמת, בעקרונות של צדק, ברצון לעודד עבריינים להחזיר את כספי הגניבה ובפרשנות המרחיבה הקיימת בהקשר של קיזוז הפסדים. דעת המיעוט סברה, כי פרשנות דעת הרוב סוטה מלשון הפקודה, ובית המשפט מנוע מלתפוס את מקומו של המחוקק.
הכרעת בית המשפט אכן מעלה קושיות. כך למשל, האם קיימת מגבלת זמן לגבי קיזוז ההפסדים לאחור (כמו למשל בארצות הברית, שם ניתן לקזז הפסדים, בתנאים מסוימים, עד שלוש שנים לאחור)? האם די בכך שלא מדובר בהימנעות ממס לא נאותה כדי לאפשר את קיזוז ההפסד לאחור, או שמא נדרש גם, כי לנישום לא תהא אפשרות לחזור לפעילות כלכלית רווחית בעתיד? האם במקרים בהם לא מדובר בהשבת כספי פשע אלא במקרה של הפסד בעסק שומר חוק ניתן יהיה לקזז את מלוא ההפסד כנגד הכנסות העבר? ומה לגבי הפסדים שמקורם בחו"ל, המטופלים במסגרת סעיף חוק אחר בפקודה? לכאורה ההלכה רלוונטית גם לגביהם.
קצרה היריעה לדון בכל השאלות הנ"ל. יחד עם זאת, לדעתנו, היה מקום מצידה של רשות המסים לשקול לאמץ את פסק הדין, תוך כדי הגבלתו במסגרת חקיקה ראשית או תקנות, כפי שנעשה במקרים שונים בעבר (למשל, ניכוי של הוצאות ריבית כנגד שבח מקרקעין הותרה קודם כל במסגרת פסק דין, ולאחר מכן אומצה בחוק). אחרי הכל תוצאת פסק הדין, כפי שסברו כל השופטים, יותר ממוצדקת לגבי נישומים שאינם יכולים לקזז את הפסדיהם בעתיד בהעדר פעילות עסקית. לגבי נישומים אחרים מדובר לכל היותר בהקדמת הקיזוז ("שיפטינג"), אשר יכולה לסייע להם לדחות את המס ולייצר תזרים מזומנים. במצבים בהם מדובר בהפסד אשר נוצר באופן מלאכותי על ידי הנישום, רשאי פקיד השומה להתעלם מן ההפסד ומן הקיזוז באמצעות טענת "עסקה מלאכותית".
 
למעלה